中国税务报：股权转让之惑：谁是纳税人
一户企业的甲股东将其持有股份以股本+待分配股息红利的方式转让给了乙，并就其所得申报了个人所得税。乙拿到股息红利后，还需要缴纳个人所得税吗？就这个问题，近日当事人通过行政复议途径向A市B区地税局提出了质疑。
A市B区地税局C分局税收管理员小张最近有些郁闷，他没想到一个看起来简简单单的有关股息分红的税务处理，竟然惹来了行政复议，让自己和C分局陷入被动境地。
一个税务处理：
让取得企业股息分红的股东缴纳个税
在小张分管的片区内，有一户企业——D公司最近派发股息红利。这引起小张的高度关注。仔细梳理比对相关信息后，小张发现D公司股东陈某在分得50万元的股息红利后，没有按照税法规定申报缴纳个人所得税10万元。
小张马上联系D公司，核实确定该公司没有为陈某代扣代缴相关税款。之后，小张联系陈某，告知其取得50万元股息红利后应履行的纳税义务，得到的回答却是：“我虽然分到了50万元的股息红利，但这笔红利的纳税人并不是我，而是前股东李某，李某将股权转让给我时已经缴税。”
为弄清楚实际情况，小张调取了有关股权转让的协议和纳税资料。股权转让协议里写明：股权出让人李某因身体原因不能继续参与D公司经营，故将自己持有的公司股份转让给陈某。股权转让时，李某请求分红，而D公司暂时没有分红意向。经过协商，李某和陈某达成一致，以转让当期会计报表账载的未分配利润为基数，对李某享有的对应未分配利润50万元，一并转让给陈某。故陈某除了向股权出让人李某支付股本100万元之外，需另行向李某支付未分配利润50万元。税单资料显示，李某当时确实就这50万元转让额申报缴纳了个人所得税10万元，由D公司代扣代缴，只是申报的品目是股权转让所得。
李某的所得是股权转让所得，缴纳的是股权转让所得个人所得税。陈某拿到的是股息分红，应缴纳的是股息红利个人所得税，况且纳税人不同，陈某怎能“张冠李戴”？这样思量后，小张整理D公司的分红决议和银行转款单作证据，将情况汇报给C分局管理科。经过进一步调查核实，C分局向陈某发出《税务事项通知书》，要求其就50万元股息红利所得申报缴纳个人所得税，同时对D公司未履行有关代扣代缴义务的行为另行处理。
纳税人申请复议：
“该缴纳这笔税款的人不是我”
陈某对此处理不服，在缴纳有关税款后向B区地税局提出了行政复议申请。
申请人陈某在复议申请书中主要申明了三点内容：一是申请人不是纳税争议涉及的50万元股息红利的纳税人。因为该50万元分红是分配给前股东李某的，故李某才是正确的纳税人，且李某已经为该笔分红缴纳个人所得税10万元。二是纳税争议涉及的50万元股息红利之所以直接支付给了申请人，是债权转让的结果。D公司应分配给前股东李某的50万元股息红利属李某拥有的债权，只是因为在股权转让时该笔债权尚未到期，即D公司未到股息红利分配时间，所以李某转让股权时一并将该预期债权转让给了申请人。三是债权是平价转让，申请人从中并没有获得所得，故不需要缴纳个人所得税。综上所述，申请人不是该笔股息红利的纳税人，故请求撤销被申请人作出的《税务事项通知书》，并将征缴的税款退还给申请人。
C分局回应：
让陈某就股息红利所得缴税有根据
收到陈某的复议申请，B区地税局立即组成行政复议委员会对本案展开复议。
复议过程中，被申请人C分局对申请人的请求逐一予以回应。
第一，申请人是D公司的股东，其存在股息红利所得，应该就其所得缴纳个人所得税。D公司本次股息红利分配决议列明申请人取得股息红利50万元，依据个人所得税法第二条、第六条规定，应该申报缴纳股息红利个人所得税。
第二，申请人认为其分配到的50万元股息红利，纳税人是前股东李某，且李某已经就此所得缴纳个人所得税，这是申请人对税收法律的误读。实际情况是，前股东李某转让股权的收入，扣除股本后，剩余所得是财产转让所得，并不是股息红利所得。两种所得虽然纳税税率一样，但针对的纳税环节不同，一个是对财产转让环节的所得征税，另一个是对资本投资环节产生的所得征税。
第三，股权转让所得50万元，并不是因为存在待分配的股息红利，而是因为D公司经营效益好，所以股权转让时可以溢价转让。这就如一家上市公司的股票上涨一样，并非基于该公司的未分配利润，而是基于市场对该公司盈利潜力的预估。故上述两次所得征税环节不同，对应纳税人也不同，申请人是股息红利所得的正确纳税人，应足额缴纳个人所得税。
综上所述，依据个人所得税法第二条、第六条规定，申请人应就所分得的股息红利全额缴纳个人所得税。
复议结果：
撤销C分局作出的有关行政处理
前股东李某拿到的50万元是股息红利还是转让所得？陈某取得的50万元“分红”是基于债权转让还是基于分红？究竟谁是这50万元股息红利的纳税人？面对本案事由和争议焦点，复议委员会成员展开了热烈讨论。
讨论明显形成两种观点。一种观点认同被申请人的意见，即认为有关所得是两次所得，纳税人不同，若认定50万元股息红利分配的纳税人是前股东李某，则意味着当时的有关股权转让是平价转让。而根据当时D公司的所有者权益情况，平价转让是无正当理由的低价转让，按照法规规定需要核定。若核定，依据国家税务总局2010年27号公告第三条第（一）项，核定转让所得金额是50万元，所以不管股权转让当时转让人与受让人协议内容怎么写，核定的转让所得就是50万元，不存在所谓的红利预期分配情况。故本次股息红利分配，其股东应该根据分配额全额缴纳个人所得税。另一种观点则支持申请人的意见，认为该笔50万元股息红利分配的纳税人实际上是前股东李某，李某和陈某之间存在一个债权转让的问题。
对照有关法律规定权衡后，复议委员会最终决定支持申请人的意见，撤销C分局作出的相关税务处理。理由有三：一是股权转让时，股东李某能够在股本之外获得50万元，是基于转让时其在公司存在待分配的股息红利。待分配的股息红利是李某取得财产转让所得的基础，故该转让所得实质是股息红利。二是申请人之所以能够从D公司取得本案争议涉及的50万元分红，是因为债权转让。在股权转让协议中已经列明D公司若分配股息红利，则将归属于李某的50万元股息红利转分配给陈某，为此陈某需先行支付给李某50万元。三是本案涉及的50万元股息红利的纳税人是李某，不是申请人。财产转让不仅有股权转让，预期收益也可以转让，本案中申请人作为股权受让人，其在股权受让和本次分红中，并没有取得所得，故不需缴纳个人所得税。
结案思考：
税收执法需要透过表象看实质
复议结束了，但税收管理员小张仍然想不开：明明是两个不同的征税环节，涉及的是不同的纳税人，怎能合在一起考虑？对此，参与此次复议的一些税务人员有同样的疑虑，觉得“张冠李戴”的复议结果存在导致税款流失的风险。
笔者赞同本案的复议结果，认为有关担忧大可不必。理由如下：就本案来看，陈某的主张有其合理性，且符合交易实际。现实中，在针对个人股权交易明细偏低进行纳税调整时，其中一种方式是基于企业净资产进行配比，但实质还是在考虑股权转让人的预期收益。正是转让人存在预期收益，其平价转让股份才属于明显偏低。而预期收益对应的是企业账面上的未分配利润、盈余公积和资本公积，此类权益分配需要缴纳的是股息红利方面的个人所得税。所以，在确认股权转让所得时，应该考虑此类所得的实质。这样处理并不存在税款流失的风险，今后陈某再转让有关股权时，50万元分红所得将不被视为成本，通过税收审核可以保障涉及税款入库。
当前，个人股权转让涉税问题较为复杂，存在“阴阳合同”、现金交易等难以监管的情形，如何去伪存真，需要税务机关练就“火眼金睛”的本事。针对股权转让涉税问题，国家税务总局虽然作出了法律规定，但不可能对各种复杂交易情形面面俱到。因此，实际执法过程中，税务机关在遇到没有明确法律规定的问题时，需要透过表象看实质，兼顾依法征税和维护纳税人的权益。